La vicenda della deducibilità, ai fini delle imposte sui redditi, dell’IMU assolta sugli immobili strumentali, giunta a più riprese avanti il supremo organo costituzionale nel corso degli ultimi anni, poggia su un quadro normativo caratterizzato da altrettante modifiche fin dal momento dell’introduzione dell’IMU nell’ordinamento tributario italiano nel 2012, in sostituzione dell’ICI.
Indeducibilità dell’IMU sugli immobili strumentali ai fini delle imposte sui redditi
La previsione iniziale di
integrale indeducibilità del tributo dalle imposte sui redditi disposta dall’
art. 14, comma 1,
D.Lgs. n. 23/2011, è durata solo per un anno, facendo spazio a
misure via via crescenti di parziale deducibilità (pari al 30% per il 2013, poi al 20% dal 2014 al 2018, al 50% nel 2019, al
60% nel 2020 e nel 2021) fino ad arrivare alla situazione attuale, nella quale è previsto che l’imposta assolta sugli immobili strumentali sia
integralmente deducibile ai fini IRES.
Alcuni commentatori avveduti, con riferimento alla disposizione inizialmente vigente, suggerivano, in virtù dei profili di incostituzionalità che presentava la norma in esame, di presentare tempestivamente all’Agenzia delle Entrate istanza di rimborso, al fine di non precludersi la possibilità di vedersi riconosciuta la restituzione della maggiore imposta indebitamente corrisposta.
La sentenza n. 262/2020 della Corte Costituzionale
Con una prima pronuncia (
sentenza n. 163/2019), la Consulta aveva dichiarato l’inammissibilità della questione sollevata dalla CTP di Parma essenzialmente per due ragioni: il giudice rimettente aveva omesso, nella sentenza, di precisare se il tributo fosse stato corrisposto con riferimento a immobili strumentali e, inoltre, avendo la questione sollevata ad oggetto il solo periodo d’imposta 2014, non veniva spiegato perché gli stessi profili di incostituzionalità non avrebbero dovuto riguardare anche il regime vigente per il 2012 e il 2013.
Ma a distanza solo di un anno, la Corte Costituzionale, con l’ormai celebre decisione n. 262/2020, accogliendo gli auspici sollevati da più parti, dichiarava l’illegittimità costituzionale dell’art. 14, comma 1, D.Lgs. n. 23/2011 con riferimento alla formulazione in vigore per il periodo d’imposta 2012.
Leggi anche
In particolare, veniva affermato che la previsione normativa che disponeva l’integrale indeducibilità dell’IMU relativa agli immobili strumentali dalle imposte sui redditi violava i principi di coerenza e ragionevolezza di cui agli
articoli 3 e
53 della Costituzione, in considerazione del fatto che il regime di integrale indeducibilità risulta in contrasto con il principio secondo cui l’IRES trova applicazione con riferimento al reddito complessivo netto, non risultando pertanto possibile introdurre delle limitazioni alla deduzione di costi pienamente inerenti quali quello in esame.
Tale pronuncia ha costituito un importante stimolo per diversi contribuenti (che magari non si erano attivati in precedenza) i quali, valutando i possibili profili di estensibilità di tale decisione anche con riferimento ai periodi d’imposta successivi al 2012, per i quali era previsto un regime di deducibilità parziale del tributo locale, hanno provveduto a presentare apposite istanze di rimborso al fine di vedersi riconoscere la restituzione della maggiore IRES versata.
In tale contesto, si proponeva l’
alternativa se considerare, come pure è stato sostenuto in dottrina, la
data di pubblicazione della decisione come termine ancora valido per la
presentazione dell’istanza di rimborso, invocando, quindi l’applicazione della disposizione di cui all’
art. 21, comma 2,
D.Lgs. n. 546/1992, oppure fare riferimento, in considerazione del limite dei c.d. rapporti esauriti, a
periodi d’imposta ancora “
aperti”
alla data della richiamata pronuncia (ovverosia, per i soggetti solari, dal 2016 in avanti, considerato che il saldo per tale annualità veniva versato alla fine di giugno 2017 e che il termine per la presentazione dell’istanza di rimborso ai sensi dell’
art. 38 del
D.P.R. n. 602/1973 è di 48 mesi). Aspetto non secondario e sicuramente meritevole di approfondimento.
Gli approdi giurisprudenziali successivi alla decisione della Consulta
Come preventivabile, la sentenza della Corte Costituzionale ha avuto un impatto rilevante anche con riferimento allo sviluppo del contenzioso relativo alle annualità per le quali veniva prevista una parziale deducibilità dall’IRES dell’IMU corrisposta sugli immobili strumentali, generatosi dalla presentazione delle domande di rimborso dei contribuenti.
Il recente quadro giurisprudenziale emerso in relazione alla tematica in oggetto è piuttosto variegato: si sono infatti registrate diverse pronunce di merito favorevoli all’una o all’altra parte (in particolare, si segnalano le recenti sentenze della Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di Roma n. 8906/5/2023 del 28 giugno 2023 e della
Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di Trieste n. 206/1/2023 del 9 novembre 2023, entrambe favorevoli al contribuente).
Data l’estrema rilevanza della questione, inoltre, alcuni Corti hanno (correttamente, ad avviso di chi scrive)
rimesso alla Consulta la
questione di legittimità costituzionale dell’
art. 14, comma 1,
D.Lgs. n. 23/2011 con riferimento ad annualità per le quali era previsto un
regime di deducibilità parziale del tributo ai fini IRES.
A testimoniare l’estrema rilevanza dell’argomento in oggetto, a una prima pronuncia di inammissibilità relativa alla costituzionalità dell’art. 14 vigente per i periodi d’imposta 2014-2016 (sentenza n. 156/2022), causata, a parere del Giudice delle Leggi, dalla mancata analisi del rapporto tra l’oggetto sociale del ricorrente e l’effettiva strumentalità dei suoi immobili, hanno fatto seguito due distinte rimessioni disposte dalla
Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di Genova, con l’ordinanza n. 1158/2/2022 del 7 dicembre 2022 (avente ad oggetto la maggiore IRES versata per il periodo d’imposta 2016) e dalla Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di Como, con l’ordinanza n. 52/3/2023 del 17 gennaio 2023 (avente ad oggetto la maggiore IRES versata per il periodo d’imposta 2017 e, altresì, la maggiore IRAP corrisposta per il periodo 2017-2019, tematica non affrontata dalla sentenza della Consulta del 2020).
Nuove udienze avanti la Corte Costituzionale: un’auspicata fine della querelle?
Subito dopo le festività natalizie, si terranno, avanti la Consulta, le udienze per la trattazione delle ordinanze di rimessione della CGT I grado di Genova, della CGT I grado di Como e della CGT I grado di Torino. Più precisamente, in data 9 gennaio 2024 è stata fissata l’udienza pubblica (Rel. Antonini, ordinanza n. 38/2023 di registro della Corte, pubblicata sulla Gazzetta Ufficiale n. 14 del 5 aprile 2023) in relazione all’ordinanza depositata dai giudici liguri e, altresì, con riferimento alla recente ordinanza depositata dalla CGT I grado di Torino (ordinanza n. 154/2023 di registro della Corte, pubblicata sulla Gazzetta Ufficiale n. 46 del 15 novembre 2023); lo stesso giorno sarà inoltre tenuta la trattazione in camera di consiglio dell’ordinanza di rimessione del collegio giudicante comasco (Rel. Antonini, Ordinanza n. 34/2023 di registro della Corte, pubblicata sulla Gazzetta Ufficiale n. 13 del 29 marzo 2023).
Si auspica che, in tale sede, si possa finalmente raggiungere una risposta definitiva sulla questione, in maniera tale da poter deflazionare il contenzioso sorto nel frattempo e orientare con un maggior grado di sicurezza le scelte dei contribuenti con riferimento alle annualità ancora aperte.
Copyright © – Riproduzione riservata
Fonte
