Si avvicina il termine (30 aprile, che slitta al 2 maggio 2023) per l’invio della dichiarazione annuale IVA per l’anno d’imposta 2022. Gli operatori cercano chiarezza su termini e modalità di esercizio del diritto alla detrazione dell’IVA assolta all’atto dell’importazione di beni nel territorio dello Stato.
Mentre in passato tali operatori esercitavano il diritto alla detrazione dell’IVA contabilizzando la bolletta doganale che il proprio spedizioniere doganale faceva loro pervenire, le regole sono cambiate in virtù del
processo di reingegnerizzazione dei sistemi doganali che ha visto la luce a decorrere dal 9 giugno 2022 (poi differito sino al 30 novembre 2022). Nell’ambito di tale processo è stato introdotto il c.d.
prospetto di riepilogo ai fini contabili: sul punto l’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli, con la
circolare n. 22/D del 2022, ha chiarito che il documento che
legittima la detrazione IVA è appunto tale prospetto di riepilogo.
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Tuttavia, al fine di ottenere tale prospetto, è necessario che il contribuente acceda al portale delle Dogane (previo ottenimento delle credenziali di accesso) ovvero si rivolga ai propri spedizionieri doganali (che, a loro volta, non dovrebbero limitarsi a trasmettere “mere” copie di cortesia, bensì il suddetto prospetto scaricato direttamente dal “cassetto” doganale dell’operatore).
Importazioni a cavallo d’anno: quale data rileva?
La questione critica attiene al momento in cui esercitare il diritto alla detrazione, soprattutto nel caso di operazioni “a cavallo d’anno”.
Si pensi ad una importazione effettuata in data dicembre 2022 il cui prospetto di riepilogo è stato ottenuto (i.e. scaricato direttamente dal portale dogane o ricevuto dallo spedizioniere) dal contribuente in data gennaio 2023. Ci si chiede, in particolare, se il contribuente possa esercitare la detrazione già con riferimento alla liquidazione di dicembre 2022, mese in cui l’importazione è stata effettuata (quindi indicando il credito IVA nella prossima dichiarazione annuale in scadenza il 2 maggio 2023) oppure solo a gennaio 2023, mese in cui il prospetto è stato visualizzato/scaricato.
In proposito, occorre evidenziare che, in base all’esperienza maturata dagli operatori in questi primi mesi, la data di generazione riportata nel prospetto contabile non è “statica”, ma cambia ogni volta in funzione della data di download; ciò implica che se lo stesso prospetto viene scaricato più volte avrà date diverse di generazione, rendendo di fatto difficile ottenere certezza della data (a differenza di quanto avviene per le fatture che transitano dal SdI).
L’
art. 167 della
direttiva UE n. 2006/112 (recepito nell’
art. 19, comma 1,
D.P.R. n. 633/1972) prevede espressamente che il
diritto alla detrazione sorge
quando l’imposta detraibile diventa esigibile; tuttavia, l’
art. 25 del
decreto IVA richiede che la
bolletta doganale deve essere
annotata nel registro IVA
anteriormente alla liquidazione periodica nella quale è esercitato il diritto alla detrazione.
Con la
circolare n. 1/E/2018, previo richiamo della sentenza della Corte di Giustizia UE C-152/02, l’Agenzia delle Entrate ha precisato che – oltre all’
esigibilità (
requisito sostanziale) – è necessario avere ricevuto anche il
documento valido (
requisito formale) per poter esercitare la detrazione.
Inoltre, con il
principio di diritto n. 13 del 2021, l’Agenzia delle Entrate equipara le bollette doganali alle fatture di acquisto rispetto alle regole di detrazione dell’imposta, stabilendo che il
dies a quo debba rinvenirsi nel momento in cui la bolletta è ricevuta.
Infine, con
risposta a interpello n. 417 del 5 agosto 2022, l’Agenzia delle Entrate ha escluso la possibilità di detrarre l’imposta sulla base del c.d. “
documento di cortesia” usualmente trasmesso dagli spedizionieri, in quanto il contenuto dello stesso è rimesso alla discrezione dei singoli emittenti e non è possibile verificare se possieda le medesime garanzie di affidabilità del documento ufficiale.
In assenza di chiarimenti ufficiali da parte delle autorità fiscali dopo l’avvento della reingegnerizzazione doganale e in mancanza di aggiornamento delle norme che continuano a fare riferimento alla bolletta doganale (e non al prospetto), sembrerebbe che molti operatori, seguendo un approccio prudenziale, aspettino di generare il prospetto contabile e facciano decorrere il dies a quo dalla data della prima generazione di tale prospetto; così, nell’esempio sopra rappresentato, l’IVA dell’importazione effettuata a dicembre 2022 verrebbe detratta a gennaio 2023 e confluirebbe nella dichiarazione annuale per l’anno d’imposta 2023 da presentarsi entro aprile 2024.
Tuttavia, si ritiene che ci possano essere validi argomenti per sostenere che la detrazione IVA possa essere effettuata già a partire da dicembre 2022, purché si ottenga comunque entro il termine della dichiarazione annuale IVA per l’anno 2022 (2 maggio 2023) il prospetto contabile.
Innanzitutto, in quanto, attesa la “mutevolezza” della data di generazione del prospetto (che cambia ogni volta che lo si scarica), l’unica data certa resta quella dell’effettiva importazione, nella quale si consuma l’accertamento doganale da parte delle competenti autorità. E in effetti si ricorda che da norma comunitaria la detrazione IVA è collegata al momento di esigibilità della stessa.
Inoltre, mentre per le fatture è palese il carattere di bilateralità (che presuppone la “conoscibilità” del documento da parte del ricevente) come momento essenziale per la detrazione (tant’è vero che l’
art. 21,
D.P.R. n. 633/1972 stabilisce che la fattura è da considerarsi emessa solo all’atto della sua consegna, spedizione, trasmissione o messa a disposizione del cessionario/committente), diverso è il caso delle
importazioni, a seguito delle quali viene rilasciata una
dichiarazione di ufficio della quale il contribuente è immediatamente reso edotto (seppur mediante il suo spedizioniere) nel momento stesso in cui le formalità doganali sono concluse.
Inoltre, la data
di effettiva importazione – al di là del momento in cui se ne viene a conoscenza – mantiene la sua
rilevanza sotto molteplici profili: innanzitutto, si pensi alle importazioni effettuate con utilizzo del plafond che, in caso di variazioni operate anche nell’anno successivo, devono essere riviste e integrate con riferimento alla data di originaria importazione, al fine di valutare eventuali impatti della variazione stessa che possano comportare utilizzi eccedenti del plafond (
circolare n. 8/D del 2003). Inoltre, la stessa Agenzia delle Entrate (
circolare n. 35/E del 2013) ha affermato che, in caso di accertamento di una maggiore IVA all’importazione, il relativo diritto alla detrazione deve esercitarsi a decorrere dalla data in cui l’accertamento è avvenuto e i maggiori diritti sono liquidati e ciò a prescindere dalla circostanza che, nella prassi degli uffici, la bolletta doganale revisionata viene consegnata sempre successivamente all’avviso di accertamento suppletivo e di rettifica, sulla cui base si procede al pagamento dei maggiori diritti dovuti. Quindi in tali casi non rileva la fase di ricezione della bolletta, ma piuttosto quella di liquidazione dei maggiori diritti doganali dovuti. E peraltro, proprio in caso di revisione dell’accertamento doganale, il termine di tre anni (entro cui la stessa può essere richiesta o effettuata d’ufficio) decorrerà dalla data di effettivo accertamento doganale (e, quindi, dell’importazione) e non dalla data di “conoscenza” della bolletta di importazione (e, oggi, del prospetto contabile).
Ciò a riprova del fatto che, in caso di accertamento doganale, il momento a decorrere dal quale l’operazione si cristallizza (e, quindi, per tornare all’IVA, questa diventa esigibile e, per l’effetto, detraibile) coincide con la data di importazione e non, invece, con la data di ricezione (da intendersi come download del prospetto contabile) della relativa documentazione.
Il caso degli operatori non residenti
Da ultimo, si segnala che attualmente gli operatori non residenti che si siano identificati ai fini IVA in Italia
ex art. 35-ter,
D.P.R. n. 633/1972, per alcune questioni tecniche, non riescono ad avere le credenziali di accesso al portale dell’Agenzia delle Dogane e, quindi, di fatto, non sono posti nelle condizioni di ottenere il prospetto contabile (salvo che riescano a recuperarlo dai propri spedizionieri, sui quali però si sta già riversando un eccessivo onere amministrativo); pertanto, se si sposasse la
tesi più restrittiva, tali operatori
non potrebbero oggi esercitare la detrazione IVA (né delle operazioni di dicembre 2022, ma neanche di quelle da gennaio in poi fino a quando il problema di accesso verrà risolto) con conseguente impatto significativo sul cash-flow (si pensi solo alla mancata possibilità di esercitare il rimborso IVA trimestrale).
Serve un chiarimento ufficiale
Tutto ciò considerato, quindi, è auspicabile un intervento chiarificatore dell’Amministrazione Finanziaria circa il momento a decorrere dal quale la detrazione può essere operata, considerata l’opinabilità dell’informazione relativa alla data di generazione del prospetto contabile, oltre che una constatazione delle difficoltà che molti operatori, soprattutto non residenti, stanno incontrando nell’estrazione dei prospetti contabili per l’importazione.
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