Lavoratori sportivi impatriati: nuovi chiarimenti sull’ambito di applicazione

Con risoluzione del 30 giugno 2023, l’Agenzia delle Entrate ha fornito nuovi chiarimenti in merito al regime speciale per lavoratori impatriati sportivi, che si sostanzia nella tassazione agevolata di taluni redditi prodotti dai contribuenti che trasferiscono la residenza fiscale in Italia e che si impegnano a risiedervi per almeno due periodi di imposta, svolgendo una attività lavorativa prevalentemente nel territorio Italiano.

Il contesto normativo

Per i lavoratori sportivi, la fruizione del regime speciale è subordinata non solo alle condizioni ordinariamente previste per tutti i lavoratori impatriati ma anche al rispetto degli ulteriori requisiti stabiliti dalle disposizioni contenute ai commi 5- quater e 5-quinques dell’articolo 16, come modificato dall’art. 12-quater del DL 21 marzo 2022, n. 21 (decreto Ucraina-bis), convertito, con modificazioni, dalla legge 20 maggio 2022, n. 51, in vigore dal 21 maggio 2022.

In generale, anche ai fini dell’applicazione del regime speciale è necessario che:

-i lavoratori sportivi non siano stati residenti in Italia nei due periodi d’imposta precedenti il trasferimento e che si impegnino a risiedervi per almeno due anni, a pena di decadenza dal beneficio;

-l’attività lavorativa sia prestata prevalentemente nel territorio italiano.

L’agevolazione, che consiste nella riduzione al 50 per cento dei redditi del lavoratore sportivo che concorrono alla formazione del reddito complessivo, si applica per un quinquennio, decorrente da quello del trasferimento in Italia e, al verificarsi delle condizioni previste dal comma 3-bis del citato articolo 16, il lavoratore sportivo potrà continuare a beneficiare del regime per un ulteriore quinquennio.

Per i lavoratori sportivi, in particolare, il comma 5-quater dell’articolo 16 attualmente prevede che ai rapporti di lavoro sportivo regolati dalla legge n. 911 del 1981, e dal decreto legislativo 28 febbraio 2021, n. 362 , non si applicano le disposizioni dell’articolo.

Le disposizioni dello stesso si applicano esclusivamente nel caso in cui i redditi derivanti dai predetti rapporti di lavoro sportivo siano prodotti in discipline riconosciute dal Comitato olimpico nazionale italiano (CONI) nelle quali le Federazioni sportive nazionali di riferimento e le singole Leghe professionistiche abbiano conseguito la qualificazione professionistica entro l’anno 1990, il contribuente abbia compiuto il ventesimo anno di età e il reddito complessivo dello stesso sia superiore ad euro 1.000.000, nonché nel caso in cui detti redditi siano prodotti in discipline riconosciute dal CONI nelle quali le Federazioni sportive nazionali di riferimento e le singole Leghe professionistiche abbiano conseguito la qualificazione professionistica dopo l’anno 1990, il contribuente abbia compiuto il ventesimo anno di età e il reddito complessivo dello stesso sia superiore ad euro 500.000.

In tali circostanze i redditi concorrono alla formazione del reddito complessivo limitatamente al 50 per cento del loro ammontare.

Per tali soggetti, l’accesso al regime speciale è subordinato, fra l’altro, al versamento di un contributo.

Il versamento del contributo

Il d.P.C.M. del 26 gennaio 2021 prevede all’articolo 2, comma 1, che i soggetti che optano per l’adesione al regime agevolato, devono provvedere annualmente al versamento del contributo entro il termine di versamento del saldo dell’imposta sul reddito delle persone fisiche relativa al periodo di imposta di riferimento.

Il versamento è effettuato con le modalità di cui agli articoli 17 e seguenti del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241, senza possibilità di avvalersi della compensazione ivi prevista.

Con la risoluzione n.17/E del 10 marzo 2021 è stato istituito il codice tributo per il versamento, tramite il modello “F24 Versamenti con elementi identificativi”, del contributo in questione.

L’ambito temporale di applicazione

Ai sensi del comma 3 dell’articolo 12-quater del decreto Ucraina-bis, le disposizioni si applicano a decorrere dal periodo d’imposta in corso alla data di entrata in vigore della legge di conversione del decreto.

In ogni caso, le disposizioni di cui ai commi 5-quater e 5-quinquies dell’articolo 16 del decreto legislativo n. 147 del 2015, nel testo vigente prima della data di entrata in vigore della legge di conversione del decreto, continuano ad applicarsi ai redditi derivanti dai contratti in essere alla medesima data e fino alla loro naturale scadenza.

In sostanza, presupposto per applicare il regime speciale per lavoratori sportivi, è l’esistenza di un “rapporto di lavoro sportivo” disciplinato dall’articolo 3 della legge 23 marzo 1981 n. 91 (in vigore fino al 1° luglio 2023), ovvero dagli articoli 25, 26 e 27 del d.lgs. 28 febbraio 2021 n. 36 (in vigore dal 1° gennaio 2023) nell’ambito delle discipline riconosciute dal Comitato olimpico nazionale italiano (CONI) nelle quali le Federazioni sportive nazionali di riferimento e le singole Leghe professionistiche abbiano conseguito la qualificazione professionistica e che i lavoratori sportivi abbiano compiuto il ventesimo anno di età.

La norma prevede che il reddito complessivo derivante dal rapporto di lavoro sportivo sia di ammontare superiore a:

– euro 1.000.000, se le Federazioni sportive nazionali di riferimento e le singole Leghe professionistiche hanno conseguito la qualificazione professionistica entro l’anno 1990 ovvero calcio, ciclismo, golf e pallacanestro;

– euro 500.000, se le Federazioni sportive nazionali di riferimento e le singole Leghe professionistiche hanno conseguito la qualificazione professionistica dopo l’anno 1990.

In considerazione delle modifiche intervenute, il comma 3 dell’articolo 12- quater sopra citato ha ammesso la possibilità che il regime vigente fino alla data di entrata in vigore delle nuove disposizioni, ovvero 21 maggio 2022, continui «ad applicarsi ai redditi derivanti dai contratti in essere alla medesima data».

Il regime speciale per lavoratori sportivi è applicabile esclusivamente ai redditi derivanti dal contratto di lavoro sportivo, nel senso sopra indicato, stipulato con la società sportiva; al riguardo, si ritiene che possano rientrare tra i redditi agevolabili quelli derivanti dalla cessione dei diritti di immagine e da attività promo pubblicitarie, a condizione che siano corrisposti nell’ambito del rapporto di lavoro sportivo col medesimo datore di lavoro.

Accesso al regime

In merito alle condizioni necessarie per l’accesso al regime, è stato evidenziato che:

-il requisito anagrafico (aver compiuto «il ventesimo anno di età»), risulta soddisfatto per l’intero periodo di imposta in cui il lavoratore sportivo che ha trasferito la residenza in Italia compie 20 anni, indipendentemente dal mese o dal giorno, in considerazione del principio di unitarietà del periodo d’imposta. Pertanto, può accedere al regime speciale anche il lavoratore sportivo che abbia trasferito la residenza in Italia e compiuto il ventesimo anno di età il 31 dicembre del medesimo anno;

– con riferimento al requisito reddituale, il reddito complessivo deve essere di ammontare superiore, rispettivamente, ad euro 1.000.000 ovvero ad euro 500.000 a seconda che le Federazioni sportive nazionali di riferimento e le singole Leghe professionistiche abbiano conseguito la qualificazione professionistica entro il 1990 ovvero successivamente a tale anno. Tale requisito va verificato con riferimento all’ammontare del compenso spettante al lavoratore sportivo in base al contratto di lavoro sottoscritto con la società sportiva, vale a dire all’importo complessivo dell’ingaggio pattuito.

Anche per i lavoratori sportivi, inoltre, il regime speciale si applica se l’attività lavorativa è prestata prevalentemente nel territorio Italiano.

In merito, si osserva che con la citata circolare n. 17/E del 2017 è stato precisato che nel computo dei 183 giorni rientrano non solo i giorni lavorativi ma anche le ferie, le festività, i riposi settimanali nonché altri giorni non lavorativi e che non possono essere computati i giorni di trasferta di durata superiore a 183 giorni, essendo l’attività lavorativa prestata fuori dal territorio italiano.

Con riferimento ai viaggi all’estero effettuati per consentire ai lavoratori sportivi di partecipare ad eventi sportivi in ambito internazionale (amichevoli o impegni ufficiali che siano), si ritiene che gli stessi assumano a tutti gli effetti la natura di “trasferta” in quanto effettuati nell’arco temporale di vigenza del contratto di lavoro, ancorché non remunerati dal club di appartenenza. Pertanto, la partecipazione del lavoratore sportivo ad una competizione a livello internazionale all’estero, ad esempio della durata di 40 giorni, comporta che tale periodo rileva ai fini del conteggio dei 183 giorni per la verifica della prevalenza dell’attività svolta in Italia ai fini della produzione del reddito agevolabile nel territorio dello Stato.

Per beneficiare del regime speciale il lavoratore sportivo titolare di reddito di lavoro dipendente deve presentare una richiesta scritta al datore di lavoro il quale applica il beneficio dal periodo di paga successivo alla richiesta medesima e, in sede di conguaglio, dalla data di assunzione; pertanto, a partire dal compimento del ventesimo anno di età da parte dei lavoratori sportivi, il datore di lavoro applicherà il beneficio dal periodo di paga coincidente con il medesimo periodo di imposta.

Nelle ipotesi in cui il datore di lavoro non abbia potuto riconoscere l’agevolazione, il lavoratore sportivo può fruirne, in presenza dei requisiti previsti dalla legge, direttamente nella dichiarazione dei redditi, indicando il reddito di lavoro dipendente già nella misura ridotta.

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