Luci e ombre della riforma della riscossione: se il
D.Lgs. n. 110/2024 ha raggiunto l’obiettivo della concentrazione della riscossione nell’accertamento, con un’elencazione puntuale degli atti che hanno forza esecutiva, non ha invece adottato un assetto riformatore, di carattere strutturale e funzionale, atteso dall’attuazione della delega. Il riferimento è al trasferimento delle funzioni e delle attività svolte dall’agente nazionale della riscossione, o di parte delle stesse, all’Agenzia delle Entrate, con conseguente trasferimento delle risorse strumentali e umane, senza soluzione di continuità. Manca anche la revisione della disciplina dei rimborsi IVA. Ancora nulla di fatto, infine per la cartolarizzazione dei crediti…
Una rilevanza significativa era stata attribuita dalla
legge di delega a due aspetti qualificanti della riforma della riscossione.
Il primo attiene al superamento e alla conseguente
graduale eliminazione del ruolo, e quindi anche della connessa cartella di pagamento, finora costituente strumento storico e centrale della riscossione dei tributi. Sancita, tuttavia, la regola generale per cui l’estratto di ruolo non è impugnabile, così chiarendo anche rispetto al passato, l’
art. 12 del
D.Lgs. n. 110/2024 prevede che il
ruolo e la
cartella di pagamento, la cui conoscenza sia acquisita dall’estratto stesso, sono
suscettibili di diretta impugnazione quando se ne contesta l’invalidità della notifica. È però prevista una
deroga limitata ai casi in cui il debitore che agisce in giudizio dimostri che dall’iscrizione a ruolo possa derivargli un pregiudizio per effetto delle fattispecie ivi elencate, tra le quali va segnalata anche quella derivante dalla eventuale responsabilità solidale dell’acquirente di azienda. Andrebbe a tale ipotesi ricondotto anche il caso dello scarto della compensazione in F24 di crediti d’imposta in presenza di carichi di ruolo superiori a 100.000 euro. È una ovvia conseguenza della caratterizzazione che è stata già attribuita agli atti di accertamento anche quali strumenti a contenuto esattivo e, pertanto, titoli esecutivi per la riscossione dei crediti erariali.
L’obiettivo della
concentrazione delle due fasi deve ritenersi ora pressoché
completato e un assetto sistematico normativo, quale si rinviene nel novellato
art. 29 del
D.L. n. 78/2010, convertito con modificazioni dalla
legge n. 122/2010, appare realizzato con l’adeguamento delle disposizioni che hanno previsto la
concentrazione della riscossione nell’accertamento. Vi è ora, infatti, una
elencazione puntuale degli
atti che hanno forza esecutiva, comprendendovi anche gli avvisi di recupero dei crediti d’imposta e delle agevolazioni non spettanti, gli atti di irrogazione sanzioni (che sono però sospesi, in caso di impugnativa, fino alla sentenza di primo grado) e gli atti relativi alle imposte indirette sui trasferimenti. Dopo l’emanazione dei
regolamenti attuativi, i relativi
carichi saranno perciò
direttamente affidati alla riscossione.
L’accelerazione delle procedure di riscossione che verrà in tal modo conseguita costituisce un elemento di economicità del sistema di non poco conto a condizione che i tempi e l’efficienza recuperati col superamento del binomio accertamento-ruolo (cartella) non siano poi perduti nei formalismi procedurali che attengono in particolare alla regolarità delle notifiche, che in passato hanno costituito la prevalenza del contenzioso in materia di riscossione.
Il secondo degli assetti riformatori attesi dall’attuazione della delega in materia di riscossione, di carattere strutturale e funzionale,
non è stato invece adottato dal decreto delegato. Il riferimento va all’
art. 18 della
legge delega n. 111/2023. Sono ivi previsti, alla lettera f) e alla lettera g) del comma 1, due collegate
innovazioni di sistema di grande spessore:
– la prima avrebbe potuto essere conseguita mediante l’individuazione di un nuovo modello organizzativo del sistema nazionale della riscossione, anche mediante il trasferimento delle funzioni e delle attività svolte dall’agente nazionale della riscossione, o di parte delle stesse, all’Agenzia delle Entrate. Sarebbe stato in tal modo superato l’attuale sistema, caratterizzato da una netta separazione di funzioni tra l’Agenzia delle Entrate, titolare della funzione dell’accertamento, e l’Agenzia delle Entrate-Riscossione, a cui è assegnata l’attività di riscossione non spontanea del contribuente;
– la seconda avrebbe dovuto garantire, con l’introduzione del nuovo modello organizzativo, naturalmente fondato sull’efficienza e snellezza delle procedure, la continuità del servizio della riscossione attraverso il conseguente trasferimento delle risorse strumentali nonché di quelle umane all’Agenzia delle Entrate, senza soluzione di continuità.
Il principio, di così forte impatto strutturale e organizzativo, è stato però disatteso dal legislatore delegato senza che ne siano state rese le ragioni. Non sono però mancate allusioni critiche alla forte resistenza della dirigenza dell’area della riscossione per poco nobili motivi (la differenza delle retribuzioni). Sia la figura dell’agente della riscossione che la struttura dell’Agenzia delle Entrate-Riscossione restano quindi in piedi, pur prevedendo l’art. 11 un regime di “tenue” integrazione logistica.
Sta di fatto che si registra il bruciante fallimento di un disegno riformatore realmente innovativo che sarebbe stato coerente con la natura impo-esattiva di quasi tutti gli atti di accertamento emessi dall’Agenzia delle Entrate. Rimangono perciò in piedi tutte le questioni esistenti sul doppio versante processuale e sostanziale che comportano un rapporto di c.d. “sostituzione processuale”, sul quale non è questa la sede per discutere. Sarebbe interessante un calcolo dei maggiori costi che si produrranno per questa scelta incoerente col disegno riformatore.
Neppure è stata data attuazione, almeno col
D.Lgs. n. 110/2024, al principio enunciato alla lettera i) dell’art. 18 della legge delega, che prevede di rivedere la
disciplina dei rimborsi dell’imposta sul valore aggiunto con finalità di razionalizzazione e semplificazione. Ci si attende, però, che esso possa essere recuperato in sede di revisione della disciplina dell’IVA prevista dall’art. 7 della legge delega, rappresentando un indubbio intervento legislativo di grande interesse per gli operatori economici e professionali, soprattutto per quelli che sistematicamente si trovano a credito IVA. La disciplina vigente merita infatti un ampio restyling in termini sia procedurali che sostanziali con innovazioni legislative che assicurino equilibrata tutela degli interessi dell’erario e del contribuente, che deve poter contare su tempi, adempimenti e procedure certi.
La revisione della disciplina della riscossione nei confronti dei
soggetti obbligati solidali, paritetici e dipendenti, era un altro ambito che avrebbe dovuto assicurare un corretto equilibrio tra la tutela del credito erariale e il diritto di difesa dei contribuenti. Il decreto delegato ha previsto perciò, con l’art. 15, modifiche al sistema della riscossione, disponendo l’obbligo di dare immediata notizia ai coobbligati in via sussidiaria della richiesta di rateazione avanzata dal debitore principale, del numero di rate richieste e della durata del piano di rateazione (cfr. nuovo
art. 25-bis,
D.P.R. n. 602/1973). Inoltre, la modifica dell’art. 45, comma 1, e dell’
art. 50, comma 1, del
D.P.R. n. 602/1973 obbliga il concessionario a notificare previamente la cartella di pagamento al soggetto nei confronti del quale procede, ivi compreso, quindi, il coobbligato solidale, per la riscossione coattiva delle somme iscritte a ruolo o per attivare l’espropriazione forzata. Forse è stato realizzato effettivamente, con poco, un minimo di
garanzie a tutela del diritto di difesa del
coobbligato in via sussidiaria. Egli continua però a rimanere all’oscuro delle attività svolte dall’agente della riscossione per incassare il credito o delle sue negligenze nelle azioni cautelari, come nel caso, ad esempio, di omissione di iscrizione di ipoteca legale o altre misure cautelari reali, con ricadute pregiudizievoli a suo carico.
La riforma aveva anche previsto la possibilità di cedere a titolo oneroso il credito a soggetti privati, individuati con procedura di gara a evidenza pubblica, col trasferimento del rischio e con le modalità di cui alla
legge n. 130/1999 (normativa sulla
cartolarizzazione dei crediti). Si è dovuto rinunciare, però, a tale possibilità per carenze di copertura finanziaria ravvisate dalla Ragioneria Generale dello Stato, facendo una magra figura e non cogliendo un’opportunità di alleggerire il magazzino dei crediti insoddisfatti. Se ne auspica il
recupero approfittando di qualche veicolo legislativo (la legge di Bilancio 2025 potrebbe esserlo) prevedendo questa volta la relativa
copertura.
In conclusione, la parte di delega non esercitata è significativa e non permette di conseguire una vera riforma, a tutto tondo, del sistema della riscossione dei tributi, che dovrebbe comprendere anche la riscossione in carico agli enti locali, tuttora una torre di babele in cui si muovono confusamente le amministrazioni locali, a dir poco distratte.
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