Chi
–
associazione sportiva priva di personalità giuridica (
art. 36 e seguenti c.c.);
– associazione sportiva con personalità giuridica di diritto privato;
– società di capitali e cooperative;
Le
associazioni sportive e relative sezioni e le
società sportive dilettantistiche costituite in società di capitali, non aventi scopo di lucro, affiliate alle federazioni sportive nazionali o agli enti nazionali di promozione sportiva riconosciuti ai sensi delle leggi vigenti, che svolgono attività sportive dilettantistiche e che nel periodo d’imposta precedente hanno conseguito dall’esercizio di attività commerciali
proventi per un importo
non superiore a 400.000 euro possono optare per la
determinazione forfetaria dell’IVA e del reddito ai fini IRES (
art. 1, comma 1,
legge n. 398/1991 e
art. 90, commi 1 e 2,
legge n. 289/2002). Per i soggetti che ai fini delle imposte sui redditi si avvalgono di regimi forfetari di determinazione del reddito, il valore della produzione netta (
IRAP) può determinarsi aumentando il reddito calcolato in base a tali regimi delle retribuzioni sostenute per il personale dipendente, dei compensi spettanti ai collaboratori coordinati e continuativi di quelli per prestazioni di lavoro autonomo non esercitate abitualmente, e degli interessi passivi (
art. 17, comma 2,
D.Lgs. n. 446/1997).
Ai fini della
determinazione dei proventi relativi all’attività commerciale, sia delle associazioni sportive sia delle società sportive, si deve far riferimento al
momento in cui è percepito il corrispettivo. Tuttavia, qualora anteriormente alla percezione del corrispettivo sia emessa
fattura, andranno in tale ipotesi computati anche gli introiti fatturati ancorché non riscossi (
circolare 1° agosto 2018, n. 18/E, par. 3.7).
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Adesempio
Anno “n”: corrispettivi percepiti pari a 370.000 euro oltre a una fattura emessa per 40.000 euro, il cui corrispettivo è stato percepito nell’anno successivo (anno “n+1”). L’importo fatturato deve essere computato nell’anno “n”, per cui il limite previsto dalla legge risulterà superato (410.000 euro).
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Per i soggetti di
nuova costituzione l’opzione per il regime di cui alla
legge n. 398/1991 può essere esercitata qualora detti soggetti ritengano di conseguire nel medesimo periodo d’imposta proventi di natura commerciale per un ammontare non superiore a 400.000 euro.
I soggetti di nuova costituzione con periodo d’imposta coincidente con l’anno solare, ai fini dell’applicazione della legge n. 398/1991, devono rapportare il limite massimo dei proventi “al periodo intercorrente fra la data di costituzione e il termine dell’esercizio, computandolo a giorni” (risoluzione 16 maggio 2006, n. 63/E).
Si precisa che alle associazioni e società dilettantistiche che assumono la qualifica di “
enti del terzo settore” (
D.Lgs. n. 117/2017) la
legge n. 398/1991 non si applica (
art. 89, comma 1, lettera c,
D.Lgs. n. 117/2017). Tali soggetti, quindi, potranno scegliere se conservare le agevolazioni fiscali previste dalla
legge n. 398/1991 oppure, in
alternativa, qualora intendano entrare a far parte degli enti del Terzo settore, fruire dei benefici fiscali previsti per tali enti del Terzo settore.
Cosa
Il regime fiscale di cui alla legge n. 398/1991 è un particolare regime agevolativo per il quale possono optare, tra gli altri, le associazioni e le società sportive dilettantistiche senza fini di lucro che, nel corso del periodo d’imposta precedente, hanno conseguito proventi derivanti da attività commerciale per un importo non superiore a 400.000 euro.
Nel plafond previsto per la fruizione del regime fiscale trovano collocazione tutti i proventi costituenti
ricavi (
art. 85 TUIR) nonché le eventuali
sopravvenienze attive (
art. 88 TUIR), relative alle attività commerciali esercitate (
circolare n. 18/E/2018, par. 3.7).
Le
prestazioni di servizi strettamente
connessi con la pratica dello sport, compresi quelli didattici e formativi, rese nei confronti delle persone che esercitano lo sport o l’educazione fisica, sono invece
esenti da IVA (
art. 36-bis,
D.L. n. 75/2023).
Il regime agevolativo ex legge n. 398/1991 per le attività commerciali prevede modalità di determinazione forfetaria del reddito imponibile e dell’IVA nonché previsioni di favore in materia di adempimenti contabili, di certificazione dei corrispettivi e dichiarativi (versamento trimestrale dell’IVA, esonero dalla dichiarazione annuale IVA, emissione obbligatoria di fattura solo per le prestazioni di pubblicità, sponsorizzazioni e per le cessioni di diritti televisivi e di trasmissione radiofonica, obbligo di conservare e numerare le fatture di acquisto e di vendita, obbligo di annotazione dei corrispettivi entro il giorno 15 del mese successivo a quello di riferimento, possibilità di certificare i corrispettivi per assistere alle manifestazioni sportive dilettantistiche mediante rilascio di titoli di ingresso o di abbonamenti, in alternativa ai titoli di accesso emessi mediante gli appositi misuratori fiscali o biglietterie automatizzate).
Il reddito imponibile delle associazioni e delle società sportive dilettantistiche senza fini di lucro che hanno optato per il regime agevolativo previsto dalla legge n. 398/1991 viene determinato applicando all’ammontare dei proventi conseguiti nell’esercizio di attività commerciali il coefficiente di redditività nella misura del 3% e aggiungendo l’intero importo delle plusvalenze patrimoniali.
Per le associazioni sportive dilettantistiche che siano in possesso della qualifica di enti non commerciali, il reddito complessivo è formato dalla somma dei redditi fondiari, di capitale, di impresa e diversi (art. 143, comma 1, TUIR). Pertanto, ai fini del calcolo del reddito complessivo, occorre distintamente determinare le varie categorie reddituali e, conseguentemente, al reddito d’impresa – calcolato applicando il coefficiente di redditività del 3% ai proventi conseguiti nell’esercizio di attività commerciali e aggiungendo a tale importo forfetizzato le plusvalenze patrimoniali – andranno sommati i redditi fondiari, di capitale e diversi.
Per le società sportive dilettantistiche, trattandosi di soggetti passivi IRES per i quali tutti i redditi, da qualsiasi fonte provengono, costituiscono reddito d’impresa, il coefficiente di redditività del 3% si applica su tutti i proventi e componenti positivi che concorrono a formare il reddito complessivo, escluse le plusvalenze patrimoniali. Al reddito così determinato, si aggiungono le plusvalenze patrimoniali.
Non concorrono a formare il reddito imponibile, per un numero di
eventi complessivamente non superiore a 2 per anno e per un importo non superiore a 51.645,69 euro (
art. 25, comma 2,
legge n. 133/1999):
a) i proventi realizzati dalle associazioni nello svolgimento di attività commerciali connesse agli scopi istituzionali;
b) i fondi pervenuti a seguito di
raccolte pubbliche effettuate occasionalmente, anche mediante offerte di beni di modico valore o di servizi ai sovventori, in concomitanza di celebrazioni, ricorrenze o campagne di sensibilizzazione (
art. 143, comma 3, lettera a,
TUIR, richiamato dall’art. 25, comma 2, lettera b).
Ai fini dell’applicazione della citata disposizione, “applicabile anche alle
società sportive dilettantistiche senza fini di lucro […] è necessario che le attività commerciali siano strutturalmente funzionali alla
manifestazione sportiva dilettantistica e vengano rese in
concomitanza con lo svolgimento della manifestazione stessa. A titolo
esemplificativo possono annoverarsi fra gli anzidetti proventi quelli derivanti dalla somministrazione di alimenti e bevande in occasione dell’evento sportivo, dalla vendita di materiali sportivi, di gadget pubblicitari, dalle sponsorizzazioni, dalle cene sociali, dalle lotterie, ecc.”. È stato, inoltre, posto in evidenza “che la previsione agevolativa di cui all’
articolo 25, comma 2, della
legge n. 133 del 1999, relativa ai proventi realizzati da associazioni sportive e società sportive dilettantistiche senza fini di lucro con opzione per il regime di cui alla legge n. 398/1991 nello svolgimento di attività commerciali connesse agli scopi istituzionali, opera solo agli effetti dell’IRES e
non dell’IVA” (circolare n. 18/E/2018, par. 3.6).
Inoltre,
non concorrono alla determinazione del reddito i
premi di addestramento e di formazione tecnica (
art. 36, comma 4,
D.Lgs. n. 36/2021) e i
corrispettivi specifici di cui all’
art. 148, comma 3,
TUIR (in base al quale non si considerano commerciali le attività svolte in diretta attuazione degli scopi istituzionali, effettuate verso pagamento di corrispettivi specifici nei confronti degli iscritti, associati o partecipanti, di altre associazioni che svolgono la medesima attività e che per legge, regolamento, atto costitutivo o statuto fanno parte di un’unica organizzazione locale o nazionale, dei rispettivi associati o partecipanti e dei tesserati dalle rispettive organizzazioni nazionali, nonché le cessioni anche a terzi di proprie pubblicazioni cedute prevalentemente agli associati).
Per quanto riguarda l’
IVA, sui proventi conseguiti nell’esercizio di attività commerciali l’imposta si applica con le modalità previste dall’
art. 74, comma 6,
D.P.R. n. 633/1972. Pertanto, la detrazione IVA è forfettizzata con l’applicazione di una detrazione pari al
50% dell’imposta relativa alle operazioni imponibili (ivi comprese le prestazioni di pubblicità e di sponsorizzazione). Per le cessioni o le concessioni di diritti di ripresa televisiva e di trasmissione radiofonica, la detrazione compete in misura pari ad
1/3 dell’imposta relativa alle operazioni stesse.
Il
regime forfetario IVA di cui all’art. 74, comma 6, si applica per tutti i proventi conseguiti nell’esercizio di attività commerciali “
connesse agli scopi istituzionali” (
art. 9, comma 1,
D.P.R. n. 544/1999). “L’applicazione del regime agevolativo di cui alla
legge n. 398/1991 è, pertanto, limitato alle prestazioni commerciali connesse alle attività istituzionali svolte associazioni o società sportive dilettantistiche senza fini di lucro. In sostanza, se un’associazione o società sportiva dilettantistica senza fini di lucro svolge un’attività commerciale
autonoma e distinta da quella istituzionale, la stessa non può usufruire, per detta attività, del regime agevolato in argomento” (circolare n. 18/E/2018, par. 3.2 e 6.2). Rientrano tra i proventi delle attività commerciali connesse con gli scopi istituzionali, ai fini dell’applicazione del regime forfetario in esame “i proventi delle attività commerciali strutturalmente funzionali all’attività sportiva dilettantistica tra i quali, a titolo esemplificativo, possono annoverarsi i proventi derivanti dalla
somministrazione di alimenti e bevande effettuata nel contesto dello svolgimento dell’attività sportiva dilettantistica, dalla
vendita di materiali sportivi, di
gadget pubblicitari, dalle
sponsorizzazioni, dalle cene sociali, dalle lotterie, ecc.”, qualora la connessione con gli scopi istituzionali dell’associazione o società sportiva dilettantistica senza scopo di lucro risulti assicurata dalla circostanza che dette attività siano svolte all’interno della struttura dove si svolge l’attività sportiva (e non in spazi o locali distanti da essa), senza l’impiego di strutture e mezzi organizzati per fini di concorrenzialità sul mercato, al fine di garantire che dette attività siano, di fatto, prevalentemente destinate agli associati o ai tesserati praticanti l’attività sportiva (circolare n. 18/E/2018, par. 6.2).
Il
venir meno, durante il periodo d’imposta, dei
requisiti necessari per l’applicazione dei regimi agevolativi recati dalla
legge n. 398/1991 determina, con riguardo sia all’IVA sia alle imposte sui redditi, “l’applicazione del tributo con le modalità ordinarie dal
mese successivo a quello in cui sono cessati i menzionati requisiti” (risoluzione 7 novembre 2006, n. 123/E;
circolare 11 febbraio 1992, n. 1/E).
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Adesempio
Qualora l’associazione sportiva consegua nel periodo d’imposta proventi per l’esercizio di attività commerciali superiori a 400.000 euro, si determinano sia ai fini IVA sia ai fini delle imposte sui redditi, due distinti periodi soggetti a differenti regimi tributari:
1) dall’inizio del periodo d’imposta fino al mese in cui è avvenuto il superamento del limite dei 400.000 euro, il reddito imponibile sarà determinato, l’IVA sarà applicata e gli adempimenti contabili saranno posti in essere secondo il regime agevolativo recato dalla legge n. 398/1991; 2) dal mese successivo all’avvenuto superamento del limite, fino alla fine del periodo d’imposta, si applicherà il regime tributario ordinario sia con riferimento alla determinazione dell’imposta che ai fini degli adempimenti contabili.
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Come
Possono
optare per il regime forfetario di cui alla
legge n. 398/1991, in presenza delle condizioni normativamente stabilite, sia le associazioni sportive dilettantistiche che le società sportive dilettantistiche senza fini di lucro.
Per
comunicare l’opzione per il regime speciale, validamente esercitata con
comportamento concludente (
art. 1,
D.P.R. n. 442/1997), deve essere barrata la
casella 1 del rigo VO30 della dichiarazione IVA.
La comunicazione della revoca deve essere effettuata barrando la casella 2 del rigo VO30.
L’opzione è
vincolante per almeno un
quinquennio. Tuttavia, la perdita in corso d’anno dei requisiti necessari per l’accesso ai benefici concessi dalla
legge n. 398/1991, comporta l’applicazione dell’IVA secondo i criteri generali dettati dal
D.P.R. n. 633/1972, a decorrere dal mese successivo a quello in cui i requisiti stessi sono venuti meno.
L’opzione per il regime fiscale di cui alla
legge n. 398/1991 deve essere
comunicata anche alla SIAE (
art. 9, comma 2,
D.P.R. n. 544/1999; circolare n. 18/E/2018, par. 3.3), competente in relazione al domicilio fiscale dell’associazione o società sportiva dilettantistica senza fini di lucro. La mancata presentazione della comunicazione alla SIAE, in presenza di comportamento concludente del contribuente e di regolare comunicazione all’Agenzia delle entrate dell’opzione per il regime di cui alla
legge n. 398/1991,
non comporta la
decadenza dal regime agevolativo in esame, ma solo l’applicazione della sanzione di cui all’
art. 11,
D.Lgs. n. 471/1997.
Quando
L’opzione ha effetto dal periodo d’imposta cui si riferisce la dichiarazione IVA.
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Ad esempio
Per l’opzione con decorrenza 1° gennaio 2024 deve essere barrata la casella della dichiarazione IVA/2025, relativa all’anno 2024.
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La comunicazione alla SIAE deve essere presentata prima dell’inizio dell’anno solare per il quale si intende fruire del regime agevolativo e all’Agenzia delle entrate.
Calcola il risparmio
– se società: sul 3% dei proventi totali + plusvalenze;
– se associazione (parte commerciale): sul 3% dei ricavi commerciali + plusvalenze.
La base imponibile IRAP è pari alla base imponibile IRES + costi personale e assimilati (comprese le prestazioni di lavoro autonomo, non esercitato abitualmente) e gli interessi passivi (se associazione, solo per parte commerciale).
Ai fini
IVA, i soggetti che hanno optato per il regime forfetario, per i proventi conseguiti nell’esercizio di attività commerciali “connesse agli scopi istituzionali”, applicano le disposizioni previste dall’
art. 74, comma 6,
D.P.R. n. 633/1972.
Pertanto, l’IVA da versare verrà determinata sottraendo all’IVA incassata sulle operazioni attive una detrazione forfettaria pari a:
– il 50% dell’imposta relativa alle operazioni imponibili (incluse attività di sponsorizzazione e pubblicità),
– 1/3 per le cessioni o concessioni di ripresa televisiva e di trasmissione radiofoniche.
Il regime agevolativo di cui alla
legge n. 398/1991 è molto
conveniente soprattutto dal lato delle imposte sui redditi, in quanto il coefficiente di redditività che si applica ai ricavi è pari al 3%. All’importo così ottenuto si sommano le plusvalenze patrimoniali e si procede con l’applicazione dell’aliquota IRES del 24%.
Il regime ordinario (che consente la deduzione dei costi e la detrazione dell’IVA in forma analitica) potrebbe risultare conveniente nel caso di rilevanti investimenti, considerato che l’opzione ha durata minima di un quinquennio.
Si osserva che sia in caso di passaggio dal regime forfetario a quello ordinario sia nell’ipotesi inversa, occorre calcolare la eventuale rettifica della detrazione IVA operata in anni precedenti.
In ogni caso, l’applicazione del regime forfetario comporta notevoli semplificazioni contabili, con risparmio dei relativi costi.
Risparmio %
Caso n. 1
Una società sportiva dilettantistica gestisce un bar interno ed effettua prestazioni pubblicitarie e di sponsorizzazione.
Ricavi complessivi: 230.000 (netto IVA)
IVA relativa complessiva: 41.000
Plusvalenze: zero
Spese per il personale: 12.000
Regime forfetario
IRES
– Base imponibile: 6.900 (230.000 x 3%)
– IRES: 1.656 (6.900 x 24%)
– IVA: 20.500 (41.000 x 50%)
IRAP
– Base imponibile: 18.900 (6.900 + 12.000)
– IRAP (3,9%): 737,1
Totale IRES + IVA: 22.156 euro
Ai fini delle imposte sui redditi, il regime forfetario risulta conveniente se le spese deducibili ai fini della determinazione del reddito sono inferiori al 97% dei ricavi.
Ai fini IVA, il regime forfetario risulta conveniente se l’IVA detraibile secondo il regime ordinario è superiore al 50% dell’IVA sulle operazioni attive.
Caso n. 2
Una società sportiva dilettantistica gestisce un bar interno ed effettua prestazioni pubblicitarie e di sponsorizzazione.
Ricavi complessivi: 230.000 (netto IVA)
IVA relativa complessiva: 41.000
Plusvalenze: zero
Spese per il personale: 12.000
Spese deducibili ai fini della determinazione del reddito: 130.000
IVA detraibile: 28.000
IRES: 21.120 (230.000 – 12.000 – 130.000 = 88.000 x 24%)
IVA: 13.000 (41.000 – 28.000)
Totale IRES + IVA: 34.120 euro
Caso 3
Una società sportiva dilettantistica gestisce un bar interno ed effettua prestazioni pubblicitarie e di sponsorizzazione.
Ricavi complessivi: 230.000 (netto IVA)
IVA relativa complessiva: 41.000
Plusvalenze: zero
Spese per il personale: 24.000
Spese deducibili ai fini della determinazione del reddito: 190.000
IVA detraibile: 38.000
IRES: 3.840 (230.000 – 24.000 – 190.000 = 16.000 x 24%)
IVA: 3.000 (41.000 – 38.000)
Totale IRES + IVA: 6.840 euro
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